臧建文：土地出让金征收部门调整勿重蹈“社保入税”覆辙
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臧建文（河北金融学院讲师，本站研究局专栏作家）
近日，一则由财政部、自然资源部、税务总局及人民银行等部门共同发布的将四项非税收入划归税务部门征收通知，吸引了社会各界的广泛关注。特别是在这一通知中规定了，将国有土地使用权出让收入（俗称土地出让金），由各级自然资源部门全部划给税务部门统一征收。在此，简称“土出入税”。
对此，有学者认为，这只涉及非税收入的征收职能部门的调整，及其所带来的执收流程上变化，并不会带来多大的影响，更与房地产行业的宏观调控以及中央与地方财政关系的重新划分无关。甚至有学者将其与社会保险费的征管划归税务部门（在此简称“社保入税”）进行类比，认为这两者均属于非税收入，不论“土出入税”还是“社保入税”，都是既定改革方案的规定动作。
暂且不论“土出入税”在未来的可能影响，三年多前，同样是作为征收职能部门简单调整的“社保入税”，推进过程中，究竟有没有产生意料之外的经济社会问题？有鉴于此，我国政府采取了怎样的补救性解决措施？既往社会保险费征管体制改革过程中凸显的经验教训，有哪些值得当前“土出入税”改革借鉴？
1、“社保入税”初始历程
“社保入税”的文件，起始自2018年3月21日。当日，中共中央印发《深化党和国家机构改革方案》。其中，在改革国税地税征管体制方面，除了推进省级和省级以下国税地税机构合并外，还将基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费等各项社会保险费交由税务部门统一征收。
当时，此项决定一经公布，同样引发了公众热议。究其原因，基本上是既往企业与职工对社会保险费合规缴纳程度始终不高，一直低于三成。不是企业实际社保缴费基数远低于法定名义缴费基数（即工资总额），就是企业社保缴费人数覆盖面过窄，非全员缴纳社保费情况更是普遍，加之企业投资回报率连年下滑，劳动力就业市场持续低迷。“社保入税”一旦开启，税务部门大概率会加强对企业社会保险费的征管力度，实施应收尽收，工资成本、个税申报、社保缴费等基础数据对比之下，企业社保缴费负担将出现剧增，乃至历史欠款问题也将由此暴露。相当一部分市场主体的自身留利及职工可支配收入（税后实发工资），将由于社保费强制性合规缴纳而遭到严重侵蚀，直接冲击企业投资活力及居民消费信心，对经济社会可能造成较大的负面影响。
社保征管机构调整改革，触发的社会经济担忧乃至恐慌，在2018年上半年不断发酵，相关企业家及学者陆续发声，谏言暂停此一动议，代之实施以降低社保缴费负担为前提条件的稳妥型改革举措。否则，经济社会发展将付出相当的代价。终于，在2018年下半年，中央政府给予了高度关注——9月6日，李克强总理在国务院常务会议上明确：“在社保征收机构改革到位前，各地要一律保持现有征收政策不变，同时抓紧研究适当降低社保费率，确保总体上不增加企业负担，以激发市场活力，引导社会预期向好。”可见，对企业加强社保征收力度的倾向被果断予以制止，且划定了社保征管机构改革的底线，在于不能引起企业社保负担的加重。而这一改革能否顺利推进的基础，在于企业社保费负担出现实质性的下降，从而确保企业投资生产经营稳定。
随着社保征管机构改革的推进，部分地区的某些企业被当地税务部门追缴社保缴费历史欠款，致使辖区企业生存发展受到直接制约，诱发“寒蝉效应”。因此，亟须公共政策的制定者三令五申，遏制此类苗头，同时加快制定社保费率降低的政策措施，在不影响企业及职工社保缴费成本的同时，实质性推进社保征管机构改革。时隔不到2周后的9月18日，李总理在国务院常务会议上强调：“要按照国务院明确的‘总体上不增加企业负担’的已定部署，在机构改革中确保社保费现有征收政策稳定，有关部门要加强督查，严禁自行对企业历史欠费进行集中清缴，违反规定的要坚决纠正，坚决查处征管中的违法违纪行为。同时，要抓紧研究提出降低社保费率方案，与征收体制改革同步实施。”一个多月后的10月22日，李总理又一次在国务院常务会议上要求：“要进一步减轻企业税费负担。抓紧研究提出继续降低企业税负和降低社保费率的具体办法。”
数天后的11月1日，习近平总书记在民营企业座谈会上指出了“社保入税”产生的负面影响：“在完善社保缴费征收过程中，没有充分考虑征管机制变化过程中企业的适应程度和带来的预期紧缩效应”，针对社保机构改革政策落实不到位的问题，他认为：“有些政策制定过程中前期调研不够，没有充分听取企业意见，对政策实际影响考虑不周，没有给企业留出必要的适应调整期”，进而，提出了施策方向：“要根据实际情况，降低社保缴费名义费率，稳定缴费方式，确保企业社保缴费实际负担有实质性下降。”
2、中期配套举措：企业社保降费
中央政府领导人的多次表态，相对平息了“社保入税”对企业及职工造成的税负隐患。职能部门及时制定并出台相应政策，落实社保降费承诺，便是当务之急。由此，2019年3月，在全国“两会”上，《政府工作报告》提出“明显降低企业社保缴费负担”，即“稳定现行征缴方式，各地在征收体制改革过程中不得采取增加小微企业实际缴费负担的做法，不得自行对历史欠费进行集中清缴。继续执行阶段性降低失业和工伤保险费率政策。2019年务必使企业特别是小微企业社保缴费负担有实质性下降。”
紧接着，在同年4月1日，国务院办公厅出台了《降低社会保险费率综合方案》，不仅将城镇职工基本养老保险单位缴费比例降低至16%，而且调整就业人员平均工资计算口径，加入了城镇私营单位就业人员平均工资，从而有效拉低了社会平均工资这一缴费基数，协力促进企业社保负担的切实下降。再者，这一方案还强调了：“企业职工基本养老保险和企业职工其他险种缴费，原则上暂按现行征收体制继续征收，稳定缴费方式”，此外，又警示道：“妥善处理好企业历史欠费问题，在征收体制改革过程中不得自行对企业历史欠费进行集中清缴，不得采取任何增加小微企业实际缴费负担的做法，避免造成企业生产经营困难。”
“社保入税”的稳步推进过程中，由于中央政府较为及时的兼顾到了社保缴费率与缴费基数的双下降，在制度性减税降费的配合下，社保征管改革，并未引起企业及职工的消极抵触，最终促进了社会保险制度的完善。仅2019年，上述社保降费规模达到0.4万亿元。受新冠疫情冲击，在2020年2-12月，中央及各级地方政府又针对性出台了社会保险费减、免、缓等举措，共计减轻企业负担达到1.7万亿元，有力助推了市场主体复工复产，稳定了劳动力就业市场，加速了经济社会的复苏进程。在客观上，这为社会保险费征收体制的改革，提供了较为难得的推进契机与“时间窗口”。
随着阶段性减免社保费政策在2020年12月底到期，加之“社保入税”基本布局完成，企业社保负担依然存在加重的可能。针对此，2021年1月21日，李克强总理在国务院常务会议上重申：“不得自行对历史欠费进行集中清缴，不得因社保费征收职责划转使企业特别是中小微企业增加缴费负担。今年所有省份要保持社保费现行征收方式不变。”
3、社保改革困局隐约浮现
经过3年多时间，社保费划归税务部门征收改革已然部署到位，这是在中央政府一再推进以制度性减税降费为代表的供给侧结构性改革，加之各级政府坚定贯彻落实下，各地方企业社保费负担才未出现明显加重。
但是，实事求是的说，目前，企业与职工在社保参保过程中，缴费基数合规度仍不理想，这显然有悖于税制公平原则，即部分企业合规（足额、足员）缴纳社保，而相当大部分企业并未合规（非足额、非足员）缴纳社保。税务部门已接揽社会保险费征收职责，一旦税务部门加大征收社保缴费力度，采取应收尽收，比如对企业社会保险缴费基数与职工人数、工资总额等信息加强核对，提高社会保险费缴纳覆盖度，提升企业社保遵从度，大部分企业或将不堪重负，甚至危及经济社会发展大局，况且违背中央政府多次承诺的不增加企业负担的既定精神。
“社保入税”改革似乎进入了某种困局，进退维谷：如盲目向前推进，充分发挥税务部门应收尽收的高效征缴职能，则大部分市场主体的经营可能因社保成本负担增加而雪上加霜，使得本意增加社会保险收入以缓解地方政府收支困难的计划，失去可持续的社保费收入来源；如犹豫停滞不前，社会保险收支困难进一步加大，社保支付的增长刚性致使地方财政压力有增无减，与此同时，在社保缴纳方面，仅部分企业合规而大部分企业不合规的不公局面，段时间内无法得以解决，形成负向激励，制度公平性进一步丧失。
此外，社会保险制度相关的政策改革，似乎亦出现某种迟滞。比如，企业养老保险缴纳比例较大幅度降低，但是，这一减税降费政策或将减少社会保险收入，与社会保险基金预算收支平衡形成矛盾。再如，国有资本充实社会保险改革已全面推开，但是，这一临时性的弥补方案与社会保险长期健康可持续运行形成矛盾。还有如，近年来，养老保险中央调剂基金制度建立，然而，这一“抽肥补瘦”的政策探索与现代市场经济下所要求的央、地有序互动关系形成矛盾。
4、镜鉴“土出入税”
“社保入税”改革困局的形成，初始于改革前。长期以来，社会保险费征缴过程的不规范，主要表现在各地方社保缴费费率不统一、征收强度不一致、统筹力度不协调、支出使用不到位等方面。与此同时，由于社会保险制度自身的“性价比”不高，即社保缴费衔接手续繁琐、跨省域社保（主要指医保）报销困难、体制内外社保待遇差距大等问题，企业及职工社保遵从度不高。而寄希望由“社保入税”所凭借的税务部门对社保征收具有较高的征收效率，进而实现企业及职工社保参保合规度提高、社保缴费实现应收尽收、社保赤字问题得以缓解等多重目标，往往难以一蹴而就。由于社保缴费既关联着企业资本的投资回报，又关系到职工社保福利待遇，乃至因医疗、养老等区域公共服务提供而还影响到地方政府财政收支状况，因此，“社保入税”改革，可谓牵一发而动全身，不可不慎。
至于“土出入税”将如何演绎，尚难预料。但是，比较能够肯定的是，“社保入税”所涉及的社会保险制度，与“土出入税”所围绕的土地出让金制度，在一定程度上，具有较强的相似度。一方面，土地出让金收入，与社会保险费类似，同样归属于地方政府非税收入的管理范畴，且收入规模一样不小，对于地方政府基本民生运转乃至城市发展建设，意义重大。长期以来，土地出让金收支管理过程中，也存在类似社会保险缴费标准不确定、征管监督欠缺、区域运作零散化、支出层面随意性大等问题，这是借由“土出入税”希冀给予解决的。另一方面，土地出让金，关系着我国土地一级、二级以及三级市场参与者的切身利益，而土地市场向来与房地产行业乃至居民商品住房价格密不可分。既往“土地财政”模式下，地方政府收入中很大一部分来自于土地出让金的融资腾挪，而这将影响到地方城市经济发展过程中的行政事业单位基本运行以及城市公共道路、中小学校、公立医院等基础性公共服务设施。
“社保入税”与“土出入税”所涉及的非税收入，划归到由中央政府垂直管理的税务部门统一征管，在一定程度上，都存在着两类倾向，只不过各有其侧重。其一是“挹企业注政府”。就是说，民间里企业所蕴藏的财富更多的流入政府，“已尽取之于民，不使社会有藏富”，不断做大政府规模，由政府支配更多的国民财富，长此以往，民力或将面临耗竭，也就是企业生产力受到压制，显然不利于经济的可持续增长。在这点上，“社保入税”所带来的负面效应，表现的更为突出。税务部门加大对企业社会保险费征缴力度，进而，期寄解决社会保险收支不抵问题，特别是缓解养老保险赤字隐忧。然而，在社保征管改革实际推进过程中，企业社保负担加剧的隐忧逐渐显现出来，中央政府注意到了这一危险倾向，并通过持续降低养老保险缴费费率等举措进行了有效的引导，扭转了改革的不利局面，稳住了经济发展大局。其二是“挹地方注中央”。就是说，将地方政府非税收入统一划由中央政府支配，调剂不同地方余缺，实现公共服务水平相对均等化。但是，这也可能带来部分地方政府积极性不高、经济建设活力受挫等问题，以致于出现“强干弱枝”的困难局面，“监输之于中央，不使地方有留财”。在这点上，“土出入税”体现的更为明显。自1994年分税制改革以来，特别是1998年开始的住房货币化改革，地方政府作为土地一级市场的唯一供给者，土地出让金收入越发成为地方政府为数不多的“自留地”。借助在土地垄断市场的价格歧视，地方政府财政攫取超额利润，并为城市建设筹集了大规模资金。而土地出让金划归税务系统的统一征收，或将抑制地方政府筹资发展模式的创新，乃至延缓城镇化的持续推进。
综上，土地出让金征收部门调整的重要性及复杂性，不亚于社会保险费。“社保入税”的前车之鉴，足资“土出入税”借鉴吸取。因此，建议相关职能部门及时跟进，出台配套措施，确保改革稳妥推进。如合理调整中央与地方政府财政关系，适度扩大地方政府事权，并匹配相应的支出责任；再如建立与地方政府相适宜的独立税种，遵从税收法定原则，并稳妥推进；还有如精确核算各层级政府资产与负债，规范政府举债，恪守预算法定规则，特别是警惕隐形债务融资等，以期降低此一改革可能带来的负面效应。
（本文是河北省社会科学基金项目河北省“五险一金”制度改革困局及其破解路径研究（HB20YJ045）的阶段性成果。）
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