安侯建业专栏－浅谈碳排放权交易之财税处理

为因应气候变迁，联合国于1997年邀集一百多国签署「京都议定书」，拟定全球温室气体排放「总量管制」的计划，而我国国家温室气体减量目标第一期（2016～2020年）将于今年年底结束并迈入第二期（2021～2025年），减量目标愿景为温室气体排放量较2005年减少10％。

根据行政院环保署之统计，二氧化碳排放量占所有温室气体最大宗，而为抑制二氧化碳排放量，国际间常用之减量策略有「碳税」与「总量管制及排放交易」，前者系直接针对二氧化碳之排放量课税；后者则设定温室气体总排放量限额，并允许碳排放权（以下简称碳权）之交易，企业可以透过减少排放量，将未排放之配额在碳交易市场出售。

依空气污染防制法第8条及其相关子法规定，厂商甲若于实施空气污染物总量管制计划之地区新设厂房，于设置前，应先向已取得空气污染物削减量差额认可之第三方购买其削减量差额（即碳权），以抵换设厂生产后之新增空气污染物排放量；厂商甲亦得单纯购买碳权保留供日后扩产之用或后续再行出售。目前台湾已有碳权交易发生，以前述厂商甲为例，将面临购买碳权之对价应计入兴建厂房成本或单独列为无形资产、若单独列为无形资产之耐用年限为有限或非确定，及仅购买碳权保留供日后扩产之用或后续再行出售等碳权交易会计及税务议题。

相对于碳税，碳权交易涉及层面较广，目前并无明确之会计准则规范总量管制与交易制度之会计处理；而税务处理上，以欧盟为例，各会员国有认定为一般商品、无形资产或金融资产之情形，多数情况下税务处理依循会计处理。而依据国际会计准则第38号「无形资产」，无形资产系指符合下列条件，且无实体形式之可辨认非货币性资产：（1）因过去事项而由企业所控制；及（2）其产生之未来经济效益预期将流入企业。因此，由于碳权的货币金额并不固定或不可确定，不具单独实体形式，且非与厂房资产存废一体并具单独使用价值，故不论系供保留（指不立即抵换或交易之作为）、抵换（指扣抵空气污染物排放增量之作为）或交易（指进行买卖、转让或交换之作为），似可归属无形资产，且其产生净现金流入之期间并未存在可预见之限制，似属非确定耐用年限无形资产，不得摊销，而应依国际会计准则第36号评估减损；至碳权于抵换或交易时，应依扣抵所用之数量比例转列费用或认列处分损益。

针对碳权之税务处理，由于非属所得税法第60条所规定营业权、商标权、著作权、专利权以及各种特许权之可辨认无形资产范围，故其认列之无形资产似无法分年摊销费用，且其评估之减损损失因属未实现，故于办理营利事业所得税申报时，尚不得作为计算所得额之减除项目，而应俟碳权之抵换或交易时，依其原始取得成本转列费用或认列处分损益。

本文就碳权属性及其保留、抵换或交易情形之财税处理分析其可能之方向，故于实际适用上，仍应以主管机关发布之相关规范为准。（本文作者陈文正为KPMG安侯建业绿能产业服务团队主持人、陈志恺为税务投资部执业会计师、何琼瑛为协理）