税务行政诉讼的猪肝面诡辩

司法改革声中，司法院依去年底通过的《纳税者权利保护法》规定，订定办法据之核发税务专业法官证明书给行政法院62位现职法官，引来了争议。

质疑者认为，《纳税者权利保护法》发给税务专业法官证明书，是为了提升法院办理税务案件的专业程度，不是为了概括肯认现职法官的税务专业；不经专业筛选就对现职法官普遍发给证明书，不是立法本意。此项指责，显然并不满意现行税务诉讼的品质。

税务行政诉讼该改进什么呢？笔者想起一则故事。面店客人点了猪肝面，老板说牛肉面好，来一碗吧！面久久不来，客人想走，老板拦着要钱。客人说：牛肉面没来怎能要钱？老板说点了猪肝面，该付猪肝面钱。客人说猪肝面换了牛肉面，为什么要付钱？老板说，我们这里点了面可以不吃，不可以换，不能不付钱！

这与税务行政诉讼又有什么关系呢？以下是现行税捐诉讼实务上的现象。

譬如说某甲某年度申报所得税应纳税额为10元，税捐机关认定某甲的应纳税额应该是100元，某甲申请覆查，税捐机关将其应税额修改为98元，某甲仍然不服，提起诉愿、行政诉讼，在行政诉讼各审级上上下下周折反复5年之后，行政法院认为某甲有理，判令98元课税处分撤销，原处分机关「应另为适法之处分」。

税捐机关重为处分，认定某甲的应纳税额是96元，某甲再提行政争讼，主张课税的5年核课期间已经超过。但法院支持税捐机关的看法，说原处分是100元，某甲争执的是96元的处分，所以没有超过核课期间。某甲说那我现在主张100元的原处分应该一并撤销，法院说你不能就100元的原处分进行争执，因为原处分已经被改成96元的处分了。结果就是，政府对某甲的课税期间其实永不到期！这不就是猪肝面不许换的诡辩逻辑吗？

有经验的人会说，税捐诉讼人民的胜诉率只在5%上下，行政法院能够判某甲胜诉，已经不容易了！但是只有5%的人民胜诉，正常吗？政府课税处分不合法，却用不许换猪肝面的诡辩逻辑阻止课税时效完成，行政法院怎能支持政府如此诡辩呢？

某甲一年度该缴多少所得税，不该就是一个案子吗？就同一个案件政府怎可来回处分逼得官司打不完呢？为什么没有类似一事不再理的观念可以防止税捐机关无止无休地卷土重来呢？100元与98元的处分是一碗面还是两碗面的订单呢？

行政法院撤销错误的课税处分后，为什么还要行政机关「另为适法处分」呢？原告没有请求，行政法院主动这么判，问题就会没完没了！

客人请求法院判不必付钱，法院该令面店再看看上碗什么面吗？某甲认为税额是10元，政府先说是100元，改成98元，法院既然不同意，为什么不能像审理损害赔偿诉讼的民事法院一样直接认定赔偿的额度，或说举证不足，金额是零呢？民事法院可以判决「应另为适法之请求」吗？

专业法院处理税务行政诉讼，该不该有判断正确税额的专业能力呢？如果只有税捐机关才懂得计算核定税额，行政诉讼将永远不会是行政处分的终点，最高行政法院能算终审法院吗？行政法院如果总是自觉专业能力比税捐机关矮一截，不能提供更为权威的判断，人民怎会对之产生信赖呢？

以上都是行政诉讼面临的改革挑战。

也许有人以为，行政法院掌理行政诉讼审判，毕竟不能影响政府征税的方便啊！这就说到了税务行政诉讼面临改革的最大挑战了：要对得起民脂民膏，行政诉讼审查税务行政处分是否违法，制度存在的价值究竟是帮助、方便政府征税？还是保障公民的基本税捐权利，免受政府违反正当程序或逾越法律授权加课不该课的税捐？如果只是为了征税便利而不是为了保障纳税公民的基本权利，国家有了税捐稽征机关便已足够，宪法又何必明文规定设置行政法院呢？（作者为东吴大学兼任教授）